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高新技术企业研发费用加计扣除税务风险与防范

 时间:2016-05-28 09:02:01 来源:网络 

在当前“大众创业、万众创新”背景下,高新技术企业数量与日俱增。高新企业是市场自主创新的主体,研究开发活动是企业提高自主创新能力的重要途径。为了激励企业从事研究开发活动,加大自主创新投资力度,提高自主创新能力,增强企业的核心竞争力,我国企业所得税法规定,企业因研发活动而产生的研发费用可以加计扣除。企业出于节税目的,加之中小型高新企业的增多,研究费加扣税收优惠政策也带来了企业潜在税务风险的增加。

  一、研发费用会计与税务处理的差异比较
  (一)研发费用的会计归集范围
  财企[2007]194号文明确规定了企业会计核算中研发费用的归集范围,国科发火[2008]362号“关于高新技术企业认定管理工作指引”中也对企业研究开发费用结构归集进行了规定,与会计规定基本一致,主要包括八大类,具体归纳如表1。



  (二)税法准予加计扣除的研发费范围
  国税发[2008]116号文对准予加计扣除的研发费用支持进行了规定,财税[2013]70号文又对加扣的研发费做了补充规定,这两个文件的有效期截止到2015年12月31日。自2016年1月1日起,研发费加扣开始按财税[2015]119号文执行,新政策加计扣除研发费用的列支范围综合了高新企业认定上述两个研发费用扣除的文件,研发费用的具体范围包括六大类,具体归纳如表2。



  (三)税法与会计准则处理研发费的主要异同
  从会计与税法对研发费归集、处理的规定可以发现,税法与会计准则处理的主要异同体现在:
  1.人工费用范围趋同。会计核算时列入“研发费用”科目的人工费用主要包括企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用。企业所得税研发费加扣新政策与旧政策相比,将研发人员的社会保险费等支出也纳入加计扣除的范围,并将外聘研发人员劳务费纳入人工费用,与会计核算范围趋于一致。
  2.其他相关费用范围不同。税法对加计扣除的研发费用强调支出必须与研发项目相关的直接支出,注重专属性,如研发活动的软件、专利权等无形资产的摊销费用,中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费等必需专属用于研发项目。如果这些无形资产、模具、工艺装备等开发制造费,在进行“三新”研发的同时,还用于其他产品的生产经营,则不能享受加计扣除,税法对研发费用加计扣除的要求比会计核算更为严格。
  3.固定资产折旧扣除不同。在会计核算中,研发费用的扣除范围不仅包括仪器、设备的折旧费,还包括房屋的折旧费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用。税法研发费加计扣除只包括仪器、设备的折旧费,而不包括房屋及相关固定资产的维护费等,税法对研发费用加计扣除的范围比会计核算的范围要小。

  二、高新技术企业研发费用加扣税务风险分析
  当前,高新技术企业基本都能按照会计准则和会计制度的要求,在相关科目下设置明细科目,核算实际发生的研发费用,并按照研发项目设立台账,从不同会计科目出发按项目归集技术开发费用实际发生额。但是具体到项目的研发费加计扣除问题上,还存在着诸多风险点。
  (一)研发费用的会计核算
  根据企业研究开发费用税前扣除管理办法规定,对于费用化的研发费在当期按实际发生额的150%予以税前抵扣,对于资本化的研发费按照无形资产成本的150%在税前摊销。根据无形资产准则规定,研究阶段和开发阶段的划分按以下原则进行:
  1.研究阶段。企业事业部根据市场、技术需要等因素对需研究开发的项目进行相关论证后,向公司提交《研发项目立项报告》,经公司项目管理机构审批后,该项目正式立项,由事业部组建调研小组进入研究阶段。
  2.开发阶段。在完成项目研究、调研后,项目经理根据研究结果,进行可行性分析、详细需求分析及概要设计,编制《项目可行性研究报告》,提交《开发申请书》上报项目管理机构。
  3.开发支出转入无形资产。项目组经过完成研发项目后,由项目经理协调项目管理委员会对项目进行验收评审工作,完成《研发项目结束报告》。如果获得通过,项目管理机构将该报告交财务部备案,作为财务部结束该项目支出归集的时点。
  在实际工作中,很多高新企业出于节税和简化核算的目的,将研发费全部采取费用化的核算方式,这一会计核算方式不仅使得收入与费用无法配比,企业财务信息的真实性和有效性大大降低,无法为企业决策提供客观真实信息支撑,并且会因研发费用一次性加计扣除而导致企业当年的应纳企业所得税额大幅减少,易被税务机关重点稽查。
  (二)利用不征税收入进行项目研发
  从性质和来源上看,非企业营利性活动带来的经济利益属于不征税收入。企业所得税法规定企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产,不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。如果企业将取得的财政拨款收入用于项目的研究开发,则所发生的研发费用不能在税前列支,也不能享受研发费加计扣除的优惠政策。不征税收入一般带有行政事业收费性质,或者表现为政府对公益、科技、环保等事项的支持,因为其已经享受了免征企业所得税的优惠,根据配比原则,其形成的资产也不得在税前列支或摊销。同时企业从有关部门和母公司取得的研究开发费用专项拨款,不能实行加计扣除。因此,高新企业如果接受政府科技部门资助而进行的技术开发,不得将这部分技术开发费实行加计扣除,在实务工作中很多高新企业由于不了解这一政策而导致研发费用加扣额的虚增。
  (三)中间试制品的研发项目
  企业在研发过程中可能会形成一些试制品或中间产品,如果形成的中间试制品仅为过渡形态,并非最终成果形态,也未进入商品流通环节,其研发品自身所耗用的原料、燃料和动力则可以在发生当期加计扣除。如果直接对外销售研发过程中形成的试制品,其销售收入应冲减其研发支出。实际工作中,有些企业并不是由专门的内部研发机构承担研发活动,有些企业即使成立了专门的研发机构,但同时该机构还参与生产经营活动。税法规定对企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的,企业应对研发费用和生产经营费用分开进行核算,准确、合理地计算各项研究开发费用支出,对划分不清的,一律不得实行加计扣除。因此,这种情况下发生的研究开发费能否加计扣除,取决于企业的会计核算。

  三、高新技术企业研发费加扣政策税务风险防范
  (一)健全会计核算与管理
  高新企业只有具备法定的条件和资格,对研发费用按照规定的要求进行会计核算与管理,才能享受相应的优惠政策,在征税审核过程中,如果企业有一项支出不符合规定条件便无法享受加扣优惠政策。根据国家财务会计制度和税法规定,企业对享受加计扣除的研发费用应按研发项目分别设置辅助账,准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用,如果在一个纳税年度内进行多项研发活动的,申报纳税时应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。严格将直接从事研发活动的研发人员人工费用和企业其他人员人工费用分开核算,必要时成立专门的研发机构开展研发活动,对研发费用和生产经营费用应分别核算,准确、合理归集各项费用支出,如果划分不清则不能享受加计扣除。
  (二)完善企业内部制度
  风险防范措施的保障与基础来自于健全的制度,企业研发费用加扣的涉税风险防范与其内部各项管理制度是否健全密切相关。研发费用是企业各项研发活动的财务反映,因此,提高企业研发费用加扣税务风险防范,必须规范企业经营管理和研发行为,健全相关制度。要将研发费加扣税务风险防范机制和企业内部控制机制相结合,责、权、利相结合,使企业、管理者、研发人员都具有责任意识与风险意识,要用制度协调、牵制每一个直接从事研发的人员和财务人员利益,通过权力制衡,减少因权力滥用而产生税务风险;加强对研发支出效果与财务效益情况的综合业绩考核,采用一定的奖惩政策激励化解涉税人员的税务风险。
  (三)建立企业基础信息系统
  企业应全面汇编本企业适用的研发费用相关税收政策和会计准则,并定期进行更新;建立完善其他与研发相关的法律法规收集和更新系统,保证企业财务系统的结构和内容与法律法规的要求同步,使会计信息的传输能够反映法律法规的最新变化。企业的基础信息系统会影响税务风险管理的实施,而建立全面、高效的信息系统可以减少税务信息处理、传递中的风险,提前识别和防范风险。企业应根据研发活动特点和成本效益原则,将网络信息技术应用于研发费用加扣税务风险管理的各个环节,建立研发风险管理基本流程和内部控制风险管理信息系统。 江西省科技计划项目“江西省(技术)创新型企业研发费用加计扣除政策实施效果评价及改进对策研究”(20151BBA10006)作者单位:九江学院
 



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